埋蔵文化財包蔵地の「相続税評価」及び「時価（鑑定）評価」の相違点と相続における生前対策の重要性について解説していきます。
「埋蔵文化財」とは、土地に埋蔵されている文化財（遺跡など）をいいます。また、「周知の埋蔵文化財包蔵地」とは、土木工事その他埋蔵文化財の調査以外の目的で、貝づか、古墳その他埋蔵文化財を包蔵する土地として周知されている土地をいいます。言い換えれば、石器・土器などの遺物の出土、貝づか・古墳などの遺跡が土中に埋もれている土地であって、そのことが地域社会で認識されている土地がこれに該当します。
「周知の埋蔵文化財包蔵地」は市区町村の教育委員会などで確認ができます。
当該地において、建築や開発行為を行う場合には事前に「届出」が必要で、基本的には「試掘調査」が求められます。その後、重要な文化財の存在が分かればこれを保護するための措置が必要になり、発掘調査の範囲や計画の変更などについて開発者と行政側で協議が行われます。
工事の範囲や地中深さなども行政との協議においては重要な事項で、これは、どのような建物を計画している（鉄筋コンクリート建物の場合、深い杭が必要）か、あるいはその土地の最有効使用が何かにも関わってきます。つまり、この行政との協議（行政判断）が土地の評価に影響する重要な事項となります。
なお、「周知の埋蔵文化財包蔵地」に該当しない土地であっても、出土品の出土等により、土地の所有者・占有者が、貝づか・古墳・住居跡などの遺跡を発見した場合には、その現状を変更することなく文化庁長官に対して届出を行わなければなりません。
したがって、土地に「文化的に価値あるもの」が埋まっていると、本来はこの埋蔵文化財を掘り出さなければなりません。そして、この発掘費用はこの土地の「所有者」が負担することになっています。また、行政判断で、土地に建築物の建築が制限される場合もあります。
では、実際に売却しない相続した土地に埋蔵文化財が埋まっていた場合、どのような評価減があるのでしょうか。
結論としては文化財が過去の調査、または、試掘調査等から「確実にある」と判断される箇所については、“単純に”、「必要な発掘調査費用相当額」の【80％】が評価減として認められています。
相続税は、土地の評価を路線価（公示価格の80％）で査定していることから費用も同様に、80％で査定することになっています。
つまり、路線価評価が2億円であった場合、必要な発掘費用相当額が1億円だとすると、その80％＝8,000万円を控除し、1.2億円とすることができます。よって、相続における埋蔵文化財包蔵地の評価減で重要なことは、①埋蔵文化財が確実に存在するかどうか、②根拠のある掘調査費用相当額を算出できるか否かにかかっていると言えます。
ここで、相続税評価の問題点は、土地の評価に影響する事項であるはずの工事の範囲や地中深さなどの建築制限による土地の評価減が反映されないことです。
不動産鑑定評価の場合は、まず土地の評価額は取引事例比較法やマンション開発法・戸建開発法などで、評価対象地の「個別性」を的確に反映した手法に基づいて行います。こうした手法の方が土地の個別性（マンションは建築できないが、戸建は可能など）を十分に反映させた評価額を把握できます。また、調査発掘費用も周辺の出土状況などを勘案し、さらに想定される有効な建物に合わせた的確な費用と期間を織り込んで査定することも可能です。
不動産鑑定評価は、実際に埋蔵文化財がある土地の売却を想定していますから、相続税評価のように、更地としての評価から“単純に”「発掘費用相当額」を控除すればいいという話にはなりません。したがって、実際の鑑定は、その分難しい評価になると言えるでしょう。
例えば、第１種住居地域・容積率300％の地域で、その地域の標準的使用が中高層マンションとした場合、評価対象地に重要な埋蔵文化財があることによって、杭及び地下階の建築が不可能で最有効使用は中高層マンションではなく、戸建分譲用地になったとします。そうなると土地の評価減は、発掘費用相当額の控除にとどまらず、建築制限による土地の評価減が発生することになります。
そうすると、容積率の高い地域における埋蔵文化財包蔵地は、相続税評価＞時価評価という逆転現象もみられることになります。
したがって、対象地が埋蔵文化財包蔵地に該当する場合は、生前対策が重要となります。
【調査のポイント】
埋蔵文化財包蔵地に該当する場合の調査ポイント
□ 建築・土木工事の際の制限の確認
□ 試掘調査の必要性
□ 調査費用や調査期間
また、埋蔵物が実際にあった場合の調査ポイント
□ 発掘調査（本調査）の必要性
□ 本調査費用及び期間
□ 事業の中止や変更などを求められる場合があるか否か
以上
資料
周知の埋蔵文化財包蔵地
埋蔵文化財の取扱いフローチャート
